À propos de CAA Lyon, 10 juillet 2025, n° 24LY02323, Sté Irem Spa.
Une société étrangère qui ferme son établissement stable français tout en poursuivant son activité dans son État de résidence cesse-t-elle « totalement » son entreprise au sens du droit fiscal français ? À cette question inédite, la cour administrative d’appel de Lyon répond par l’affirmative dans un arrêt du 10 juillet 2025 : la fermeture de l’établissement stable s’analyse comme une cessation totale d’entreprise faisant obstacle à l’option pour le report en arrière des déficits (carry-back) prévue par l’article 220 quinquies du CGI – quand la société française qui arrête la même activité ne subit, elle, qu’une cessation partielle sans effet sur l’option. La cour juge cette différence de traitement conforme tant au principe constitutionnel d’égalité qu’à la liberté d’établissement européenne. Une solution rigoureuse, à intégrer sans délai dans la gestion fiscale des retraits du marché français.
1. Les faits : une demande de remboursement de créance de carry-back née l’année de la fermeture de l’établissement stable
La société de droit italien Irem Spa disposait en France d’un établissement stable créé le 8 juillet 2013, qui a cessé son activité le 31 décembre 2016 et a été radié du registre du commerce et des sociétés le 23 février 2017. L’établissement ayant constaté un déficit au titre de l’exercice clos en 2016, la société a exercé l’option pour le report en arrière de ce déficit et sollicité, le 31 juillet 2017, le remboursement de la créance sur le Trésor de 243 386 euros qui en résultait. L’administration a rejeté la demande, et le tribunal administratif de Lyon a confirmé ce refus par un jugement du 14 mai 2024, dont la société a relevé appel.
2. La solution : une exclusion du carry-back validée sur le triple terrain de la loi, de la Constitution et du droit de l’Union
A. La fermeture de l’établissement stable, une « cessation totale d’entreprise » au sens de l’article 220 quinquies du CGI
L’article 220 quinquies du CGI permet, par dérogation au report en avant de l’article 209, I, d’imputer sur option le déficit d’un exercice sur le bénéfice de l’exercice précédent, l’excédent d’impôt faisant naître une créance remboursable au terme de cinq ans. Son II exclut toutefois l’option au titre d’un exercice au cours duquel intervient notamment une cession ou une cessation totale d’entreprise. S’appuyant sur les travaux préparatoires de la loi de finances pour 1985 du 29 décembre 1984, dont le texte est issu, la cour rappelle que le dispositif vise à favoriser le rétablissement rapide du résultat des sociétés déficitaires et la poursuite de leur activité (dans le prolongement de CE, 7 juin 2019, n° 411648, Sté Gecina). Eu égard à cet objectif, la fermeture en France de l’établissement stable d’une société étrangère doit s’analyser comme une cessation totale d’entreprise : peu importe que la société ait poursuivi son activité hors de France, seule compte la disparition de l’entreprise imposable en France. La cour en tire une conséquence supplémentaire : la société inéligible au dispositif ne peut pas davantage invoquer, sur le fondement de l’article L 80 A du LPF, le paragraphe 50 de la doctrine BOI-IS-DEF-20-10 permettant d’opter par voie de réclamation pour le report en arrière sur un bénéfice rehaussé après contrôle.
B. Une différence de traitement conforme au principe d’égalité devant la loi et les charges publiques
La société soulignait le paradoxe de la solution : une société française qui cesserait la même activité ne connaîtrait qu’une cessation partielle, non visée par le II de l’article 220 quinquies, et conserverait donc le bénéfice du carry-back. La cour écarte le grief : le principe d’égalité ne s’oppose pas à ce que le législateur règle différemment des situations différentes, pourvu que la différence de traitement soit en rapport direct avec l’objet de la loi. Tel est le cas en l’espèce : la société étrangère dont l’établissement stable ferme et la société française en cessation partielle sont dans des situations différentes au regard de l’objectif de poursuite de l’activité en France. Les articles 6 et 13 de la Déclaration des droits de l’Homme et du citoyen ne sont donc pas méconnus.
C. L’absence d’atteinte à la liberté d’établissement garantie par l’article 49 du TFUE
Sur le terrain du droit de l’Union, la cour juge qu’une société non résidente exploitant un établissement stable en France ne se trouve pas dans une situation objectivement comparable à celle d’une société résidente au regard des dispositions de l’article 220 quinquies. Faute de comparabilité des situations, aucune restriction à la liberté d’établissement de l’article 49 du traité sur le fonctionnement de l’Union européenne n’est caractérisée. La requête est rejetée en toutes ses conclusions.
3. Portée de la décision : un point de vigilance majeur pour les sociétés étrangères se retirant du marché français
La solution est, à notre connaissance, inédite. Elle consacre une lecture téléologique de la notion de cessation totale d’entreprise : l’« entreprise » s’apprécie à l’échelle du seul périmètre imposable en France, et non de la personne morale prise globalement. Il en résulte une asymétrie assumée : à activité cessée identique, la société française conserve le carry-back au titre d’une cessation partielle, quand la société étrangère le perd – asymétrie que la cour valide tant au plan constitutionnel qu’au plan européen, en refusant la comparabilité des situations.
La conséquence pratique est double. D’abord, le déficit du dernier exercice d’un établissement stable fermé ne peut être reporté en arrière, ni spontanément ni par voie de réclamation sur un bénéfice antérieur rehaussé après contrôle : la doctrine BOI-IS-DEF-20-10, § 50 ne sauve pas le contribuable inéligible au dispositif lui-même. Ensuite, ce déficit est le plus souvent définitivement perdu, la disparition de l’entreprise en France privant également d’objet le report en avant. Les groupes étrangers doivent donc anticiper le calendrier de fermeture : exercer l’option de carry-back au titre d’un exercice antérieur à celui de la cessation, ou envisager, en amont, des schémas préservant la valeur fiscale des déficits (cession de l’activité, filialisation), sous réserve de leurs propres contraintes.
La portée de l’arrêt appelle toutefois deux réserves. Il s’agit d’une décision d’appel isolée, susceptible de pourvoi, et le Conseil d’État n’a jamais tranché la question ; par ailleurs, l’affirmation de la non-comparabilité des situations au regard de l’article 49 du TFUE, énoncée sans renvoi préjudiciel, pourrait être discutée à l’aune de la jurisprudence de la CJUE sur les établissements stables, qui retient fréquemment la comparabilité dès lors que l’État d’accueil impose le non-résident comme le résident. Le débat contentieux n’est sans doute pas clos ; en l’état, la prudence commande de raisonner comme si la règle était acquise.
CAA Lyon, 10 juillet 2025, n° 24LY02323, Sté Irem Spa ; confirmation de TA Lyon, 14 mai 2024. Textes applicables : article 220 quinquies du CGI (issu de la loi n° 84-1208 du 29 décembre 1984 de finances pour 1985) ; article L 80 A du LPF ; BOI-IS-DEF-20-10, § 50 ; articles 6 et 13 de la Déclaration des droits de l’Homme et du citoyen ; article 49 du TFUE. Sur l’objectif du dispositif de report en arrière : CE, 7 juin 2019, n° 411648, Sté Gecina.
